Sucesión: no se debe el impuesto si se revoca el testamento

Con la sentencia n.º 14063 del 27 de mayo de 2025, la Corte de Casación se ha pronunciado sobre un punto hasta ahora carente de una jurisprudencia específica y sistemática:

¿Es exigible el impuesto de sucesiones incluso cuando el testamento ha sido revocado posteriormente y la herencia nunca ha sido efectivamente adquirida por quien presentó la declaración de sucesión?

La Corte ha respondido negativamente, afirmando un principio de derecho que protege la coherencia entre la normativa fiscal y las vicisitudes civiles de la sucesión.

El caso concreto: testamento revocado por disposiciones posteriores

El caso que dio origen al litigio es emblemático.

Una persona, instituida heredera universal en un testamento ológrafo, había presentado la correspondiente declaración de sucesión.

Sin embargo, con posterioridad, se publicaron otros dos testamentos ológrafos, fechados posteriormente y favorables a otra persona.

De conformidad con el artículo 682 del Código Civil, esto implicó la revocación tácita de las disposiciones anteriores, por incompatibilidad con el nuevo testamento.

No obstante, la Agencia Tributaria notificó al primer sujeto un aviso de liquidación del impuesto de sucesiones, basándose en la declaración ya presentada.

El contribuyente impugnó el acto, alegando la inexistencia del hecho imponible, por haber perdido el título y la condición de heredero.

Marco normativo: Decreto Legislativo 346/1990 y noción de “hecho imponible”

El artículo 1, apartado 1 del Decreto Legislativo n.º 346/1990 (Texto Único de Sucesiones) establece que el hecho imponible del impuesto de sucesiones consiste en la:

“transmisión de bienes y derechos por causa de muerte”.

Sin embargo, la norma no aclara si dicha transmisión debe ser:

• meramente potencial, basada en la vocación hereditaria, o
• efectiva, fundada en la adquisición concreta de los bienes por parte del beneficiario testamentario o legal.

Según la práctica administrativa, la presentación de la declaración y la ausencia de renuncia son suficientes para fundar el impuesto.

Pero la jurisprudencia ahora ha restablecido un punto clave: no basta con la vocación abstracta.

La decisión del Tribunal Supremo: efecto retroactivo de la revocación y ausencia de capacidad contributiva

Con esta sentencia, el Tribunal Supremo ha afirmado que:

“La revocación de un testamento, incluso tácita, implica la eliminación ex tunc de la eficacia de las disposiciones anteriores, determinando la pérdida de la calidad de heredero por parte del llamado originalmente”.

En consecuencia, no se puede considerar realizado el hecho imponible, ya que:

• falta la transmisión patrimonial mortis causa a favor del sujeto revocado,
• no se ha perfeccionado la adquisición de la herencia.

Tampoco puede tener relevancia la declaración de sucesión, que tiene un valor meramente declarativo, no constitutivo.
Si desaparece el hecho objetivo del tributo, no puede nacer la obligación tributaria, ni mantenerse vigente.

La Corte además invoca el artículo 53 de la Constitución italiana, según el cual:

“Todos están obligados a contribuir a los gastos públicos en función de su capacidad contributiva”.

Si no hay enriquecimiento, no puede haber imposición.

La posición de la Agencia Tributaria: aceptación implícita y presunción de eficacia

La Agencia Tributaria, en juicio, había sostenido que:

• la declaración de sucesión, unida a la reclamación judicial de la calidad de heredero, constituía aceptación de la herencia;
• esto bastaría para que naciera el impuesto, incluso si la herencia quedara posteriormente excluida por efecto de la revocación testamentaria.

Sin embargo, la Corte de Casación ha rechazado dicho automatismo, afirmando que:

“El contribuyente, aunque haya presentado la declaración, nunca adquirió la calidad de heredero, ya que el título (testamento) resultó ineficaz ab origine”.

Revocación del testamento: efectos civiles y fiscales

En derecho civil, la revocación del testamento puede ser:

• expresa (art. 679 del Código Civil), o
• tácita, si un nuevo testamento contiene disposiciones incompatibles con las anteriores (art. 682 del Código Civil).

El efecto es la caducidad retroactiva de las disposiciones anteriores, las cuales:

• dejan de producir efectos jurídicos,
• ya no pueden generar una vocación hereditaria.

En el ámbito fiscal, esto significa que:

• ya no existe una transmisión imponible a favor del sujeto anteriormente instituido;
• no se ha producido el hecho generador del tributo.

Consecuencias prácticas: nueva declaración y nuevo sujeto pasivo

El impuesto, aclara la Corte, podrá eventualmente exigirse:

• al nuevo llamado a la herencia,
• a condición de que acepte la herencia y
• presente una nueva declaración de sucesión a su favor.

En la práctica:

• el primer sujeto pierde la calidad de heredero;
• la declaración que presentó carece de efectos impositivos;
• el impuesto recaerá sobre el sucesor testamentario efectivo, conforme a los valores y relaciones vigentes al momento de la apertura de la sucesión.

Consideraciones finales: protección del principio de legalidad y de la capacidad contributiva

Esta sentencia va más allá del caso concreto y representa un importante precedente sistemático. Reconduce la obligación tributaria a:

• el enriquecimiento patrimonial efectivo derivado de la sucesión,
• la validez y eficacia del testamento,
• y, en última instancia, la condición real de heredero del sujeto gravado.

Se trata de una sentencia garantista, que restituye centralidad al principio de legalidad tributaria y a la necesaria conexión entre imposición y capacidad contributiva, como también se destaca en la motivación.

La sentencia n.º 14063/2025 aclara un punto esencial:

La declaración de sucesión no basta para fundar el impuesto, si la herencia nunca fue efectivamente adquirida.

La revocación (tácita o expresa) del testamento anula retroactivamente la vocación hereditaria e impide el nacimiento de la obligación fiscal.

Un principio tan simple como fundamental para el correcto ejercicio del poder impositivo y para la protección del contribuyente.

La materia sigue siendo compleja, por lo que siempre es aconsejable confiar en profesionales como los de Agenzia delle Successioni para evitar errores.